摘　要：法律義務(wù)是產(chǎn)生法律責任的前提。財務(wù)報告法律責任是在信息義務(wù)人沒有恰當履行財務(wù)報告義務(wù)時產(chǎn)生的。提供真實而完整的財務(wù)報告，是企業(yè)管理當局受托責任的內(nèi)在要求，也是股東股權(quán)的要求。為保護資財提供者的利益，促進資本市場發(fā)展，目前各國均采用強制性信息披露制度，并追究虛假陳述的法律責任，對提供虛假財務(wù)報告的行為加以懲罰。 　　上市公司提供虛假財務(wù)報告，公司法人及其董事、經(jīng)理等有關(guān)責任人員應(yīng)當承擔相應(yīng)的法律責任，包括民事責任、行政責任，甚至刑事責任。目前，強制要求上市公司定期提供財務(wù)報告，并追究虛假陳述行為的責任，已經(jīng)成為各國證券法、公司法的通行做法。但是，為什么提供虛假財務(wù)報告應(yīng)承擔法律責任，或者說法律為何要如此取向，也許因為人們認為是不言而喻的，很少有人對此加以研究。本文擬對此進行初步的理論分析。 　　一、兩個基本概念： 　　法律義務(wù)與法律責任所謂法律責任，是指“對違反法律上的義務(wù)關(guān)系或侵犯法定權(quán)利的違法行為所作的否定性評價和譴責，是依法強制違法者承擔法定的不利后果，作出一定行為或禁止其作出一定行為，從而補救受到侵害的合法權(quán)益，恢復(fù)被破壞的社會關(guān)系和社會秩序的手段”[1]. 　　這里需要提到的另一個概念是法律義務(wù)。在人們的慣常思維中，義務(wù)和責任這兩個詞常?；煊?。如《新華詞典》對責任的解釋是：（1）應(yīng)盡的職責；（2）應(yīng)該承擔的過失。這里第一個解釋實際上就是我們平常所說的義務(wù)，而第二個詞條則是我們這里所說的責任。實際上，法律責任與法律義務(wù)是兩個既相互區(qū)別又相互聯(lián)系的概念。 　　凱爾森（1949）年指出：“法律責任的概念是與法律義務(wù)相關(guān)聯(lián)的概念，一個人在法律上對一定行為負責，或者他在此承擔法律責任，意思就是，如果做相反行為，他應(yīng)受制裁?！? 　　臺灣學(xué)者曾世雄（2001）對責任與義務(wù)關(guān)系的論述相當精辟：人類在生活正態(tài)面下發(fā)生之私法法律關(guān)系，乃權(quán)利、法益或義務(wù)關(guān)系；人類在生活反態(tài)面下發(fā)生之私法法律關(guān)系，乃權(quán)利或責任關(guān)系。正態(tài)面下之權(quán)利（或法益）乃原權(quán)力（或原法益）；反態(tài)面下之權(quán)利，乃救濟權(quán)。正態(tài)面下之義務(wù)，一轉(zhuǎn)變?yōu)榉磻B(tài)面，即為責任。因此，責任與義務(wù)是相互轉(zhuǎn)化的。如果義務(wù)主體履行義務(wù)，權(quán)利主體的合法利益完全實現(xiàn)，則法律關(guān)系正常消滅。而如果義務(wù)主體不履行其義務(wù)，該為的行為不為，不該為的行為又為了，侵害了權(quán)利主體的合法利益，則義務(wù)又轉(zhuǎn)化為責任[2]. 　　總之，法律責任以法律義務(wù)的存在為前提，可以說沒有法律義務(wù)就沒有法律責任。責任本質(zhì)上是行為人違反義務(wù)而導(dǎo)致的法律后果。就財務(wù)報告而言，承擔法律責任的主體必須是有提供財務(wù)報告及相關(guān)義務(wù)的人，只有這些信息披露義務(wù)人違反信息披露的要求，才可能承擔法律責任。也就是說，違反有關(guān)信息披露要求，發(fā)生作為或不作為行為，是承擔財務(wù)報告法律責任的一般前提。 　　二、財務(wù)報告法律義務(wù)的產(chǎn)生 　?。ㄒ唬钠髽I(yè)管理當局的角度——受托責任出發(fā) 　　現(xiàn)代公司的控制權(quán)已經(jīng)從股東轉(zhuǎn)向了經(jīng)營者，即經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)實現(xiàn)了分離，資財提供者往往不親自參與對企業(yè)的管理，而是將企業(yè)交托給專門的經(jīng)理人員經(jīng)營管理。這樣，經(jīng)理人員與股東等資源提供者之間便形成了委托代理關(guān)系，在會計上，叫做受托責任（accountability）或經(jīng)管責任，資財提供者是委責人，經(jīng)理人員是受托人。 　　資源的受托方-經(jīng)理人員接受了委托后，就負有合理、有效管理與運用委托方所交付的資源的責任，他必須盡心盡責地經(jīng)營管理好受托資源，保證企業(yè)資產(chǎn)的安全、完整，實現(xiàn)資產(chǎn)的保值增值，并以實現(xiàn)企業(yè)價值最大化為目標。為了解除自己的受托責任，經(jīng)理人員要如實地向外部資源提供者提供財務(wù)報告，說明企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，以表明受托責任的履行情況。并且，財務(wù)報告不得存在隱瞞、欺騙。委責者將根據(jù)財務(wù)報告判斷受托者是否盡心盡職。就會計而言，其作用主要是后者，即向委托人報告受托責任的履行情況，以解除受托責任。因此，受托責任包括兩個方面：行為（管理）義務(wù)和報告義務(wù)。受托人必須把其責任的履行情況向委托方匯報，以便委托方能夠就是否繼續(xù)給予托付作出判斷，受托方也借此解除責任。報告義務(wù)是附屬于行為義務(wù)的連帶責任[3].正如楊時展教授（1992）指出的，一個人在什么時候接受了對方委托的資源及運用、管理此一資源的權(quán)力，就理所當然要承擔向委托人交待的責任。會計原本的目的在于認定受托責任的完成情況，在于把受托責任說清楚[4]. 　　需要指出的是，對于財務(wù)報告的目標，會計界存在受托責任（stewardship）和決策有用（decisionusefulness）兩大學(xué)派。上面講的實際上是受托責任的觀點。決策有用是目前關(guān)于會計目標的主流觀點，美國會計學(xué)會（AAA）和美國財務(wù)會計準則委員會（FASB）均采用決策有用的觀點。那么上述論述是否就不適合了呢？答案是否定的。 　　在傳統(tǒng)企業(yè)下，資產(chǎn)委責者與經(jīng)理人員之間是直接的委托受托關(guān)系。在這種情況下，委責者將根據(jù)受托者報告的受托責任的履行情況，也就是所交付資源的經(jīng)管情況，包括受托資源的保值增值情況，資產(chǎn)的安全、完整情況，作出相應(yīng)的獎勵、處罰決定。在此環(huán)境下，財務(wù)報告當然是為了報告和解除受托責任。 　　現(xiàn)代企業(yè)中，股東通過董事會選擇經(jīng)理管理企業(yè)，股東與經(jīng)理人員一般很少發(fā)生直接的關(guān)系。特別是在發(fā)達的證券市場條件下，股權(quán)極為分散，資源提供者與管理者通過資本市場發(fā)生關(guān)系。由于股票可以自由轉(zhuǎn)讓，特別是廣大的通過二級市場購買股票的中小股東，其持有股票的目的往往并非為了投資獲取股利，而是為了投機賺取股價差額。他們持有期間往往較短，同時往往缺乏參加股東大會的動力。因此，與會計發(fā)展的初期相比，這時的委托受托關(guān)系是間接的、模糊的。但這并不等于說受托責任就不存在。 　　現(xiàn)代公司制下，眾多股東面臨著股票的持有、購入、售出、收益等決策，這些決策的作出，主要依據(jù)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況，也就是管理當局受托責任的履行情況。委托方正是根據(jù)（經(jīng)審計的）財務(wù)報告所反映的管理當局的業(yè)績作出繼續(xù)原有契約，還是終止該契約的決策。當公司管理當局管理不善、經(jīng)營效率低下，導(dǎo)致公司業(yè)績下滑，股票價格下跌時，積極的大股東將通過董事會“用手投票”對經(jīng)理人員作出解聘、降低報酬等處罰。小股東則“用腳投票”，拋售公司股票。無論是用手投票還是用腳投票，均依賴于上市公司管理當局所提供的反映管理業(yè)績的財務(wù)報告。上述分析對于債權(quán)人也是適用的，管理當局受托責任的履行及其結(jié)果，將直接影響公司的償債能力，這正是債權(quán)人決策時所關(guān)心的。因此，受托責任的履行情況是決策的依據(jù)，受托責任必然導(dǎo)致相應(yīng)的決策：是終止委托還是繼續(xù)委托。當然，決策還包括與委托相關(guān)的其他條款，如報酬。由此，筆者認為，決策有用論和受托責任論只不過是著眼點不同而已，是對會計目標不同層面上的表述。相比之下，反映受托責任的履行是會計更為深層次的目的，受托責任觀關(guān)注的是里，而決策有用觀注重的是決策本身，是表。受托責任是本質(zhì)，決策有用是受托責任的必然邏輯，兩者是對同一事物出于不同角度而產(chǎn)生的不同認識，其實質(zhì)內(nèi)涵是一致的。 　　需要指出的是，財務(wù)報告的使用者已經(jīng)不再局限于直接的資財提供者-投資者和債權(quán)人，而包括其他利益相關(guān)者，如雇員、供應(yīng)商、消費者等。也就是說，現(xiàn)代財務(wù)報告反映的受托責任是廣義的，其幫助決策的對象也是多元的。這也是現(xiàn)代財務(wù)報告提供社會責任、環(huán)境等方面信息的內(nèi)在原由。本文的研究主要著眼于股東，而不涉及債權(quán)人和其他利益相關(guān)者。（二）從股東的角度——股權(quán)出發(fā) 　　從會計信息最主要的使用者-股東的角度，管理當局提供財務(wù)報告是股權(quán)的一個內(nèi)容，更準確地說，是股東知情權(quán)或者說信息權(quán)的重要內(nèi)容。 　　股權(quán)是指股東對公司直接投資而享有的權(quán)利。關(guān)于股權(quán)的性質(zhì)，主要有所有權(quán)說、債權(quán)說、社員權(quán)說、股東地位說、集合體說等五種觀點[5][6].對此筆者不擬作更多的評論，而傾向于采用雷興虎等（1997）的觀點，即所謂股權(quán)就是公司法所規(guī)定的、股東因直接投資創(chuàng)辦公司而享有的一種獨立權(quán)利。它是由出資財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓而來的[5]. 　　股權(quán)是一項綜合性的權(quán)利，我國《公司法》第四條規(guī)定，“股東作為出資者按投入公司的資本額享有所有者的資產(chǎn)受益、重大決策和選擇管理者等權(quán)利”。具體而言，股權(quán)包括表決權(quán)、知情權(quán)、建議權(quán)、質(zhì)詢權(quán)、優(yōu)先認購權(quán)、剩余財產(chǎn)分配請求權(quán)、股利分配請求權(quán)等。 　　知情權(quán)是投資者財產(chǎn)權(quán)的衍生權(quán)利，它是指股東有獲取真實、準確、及時的關(guān)于公司的信息的權(quán)利，也就是投資者在作出投資選擇時是知情的。因為股東將資產(chǎn)投給企業(yè)，交由管理當局進行經(jīng)營管理，就有權(quán)利知道其運營情況。財務(wù)報告作為企業(yè)經(jīng)濟活動及其結(jié)果的綜合反映，是股東了解企業(yè)經(jīng)營的最簡便的方式。知情權(quán)是股東的一項重要權(quán)利，它是保障股東對公司業(yè)務(wù)監(jiān)督糾正得以有效形式的必要前提和手段，是全面保護股東權(quán)益的重要一環(huán)，其他權(quán)利的實現(xiàn)很大程度上取決于知情權(quán)的實現(xiàn)與否。 　　首先，知情權(quán)將影響投資者是否購買或出售公司股票，也就是決定其是否成為公司的“股東”。對于那些著眼于投資的資財提供者，需要對公司的價值進行評估，這時，財務(wù)報告所提供的信息成為價值評估的重要基礎(chǔ)；對于那些著眼于獲取股票價差的投資者，財務(wù)報告是影響股票價格的重要信息來源之一（盡管不是唯一來源）。虛假財務(wù)報告對公司的財務(wù)狀況、經(jīng)營績效、現(xiàn)金流量等作出錯誤、不完整或具有誤導(dǎo)性的披露，將會干擾投資判斷，誘使投資者以不當?shù)膬r格購買或者出售公司股票，從而招致?lián)p失。因此，知情權(quán)對于股權(quán)存在的前提-成為“股東”具有重大影響。 　　其次，知情權(quán)是選舉權(quán)行使的重要基礎(chǔ)。股東選舉董事會和高級管理人員，很大程度上依賴于對公司經(jīng)營狀況的了解，而股東獲取公司經(jīng)營狀況的主要來源就是財務(wù)報告及其他賬簿資料。股東選擇董事，并間接地選擇經(jīng)理，主要依據(jù)其經(jīng)營能力的高低，而經(jīng)營能力高低主要通過一系列財務(wù)報告中所反映的指標、數(shù)據(jù)加以體現(xiàn)。