稅法將投資性房地產(chǎn)作為一般固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)核算，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十六條規(guī)定，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅法中規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用準(zhǔn)予扣除。

　　投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量有成本模式和公允價(jià)值模式。通常企業(yè)可以在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。而且新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對于采用公允價(jià)值模式核算的投資性房地產(chǎn)，平時(shí)不計(jì)提折舊，在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)當(dāng)以投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

　　對投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，會計(jì)上設(shè)置“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，核算公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)變動(dòng)。在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)按照投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目;資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值低于其賬面余額的差額做相反的會計(jì)分錄，即借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，貸記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目。

　　稅法規(guī)定，取得的固定資產(chǎn)以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊允許在稅前扣除。所得稅法對會計(jì)上的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”不予確認(rèn)，所得稅與會計(jì)處理出現(xiàn)差異。企業(yè)所得稅的計(jì)算要按照稅法的規(guī)定來確認(rèn)年度的應(yīng)納稅所得額，因此在年終匯算清繳時(shí)，對稅法與會計(jì)出現(xiàn)的差異就應(yīng)在計(jì)算年度應(yīng)納稅所得額時(shí)進(jìn)行調(diào)整。

　　企業(yè)在以會計(jì)利潤為基礎(chǔ)，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，如果當(dāng)期“公允價(jià)值變動(dòng)損益”出現(xiàn)貸方發(fā)生額，需要進(jìn)行納稅調(diào)減處理;如果當(dāng)期“公允價(jià)值變動(dòng)損益”出現(xiàn)借方發(fā)生額，需要進(jìn)行納稅調(diào)增處理。同時(shí)，按照企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定對此類資產(chǎn)可以計(jì)提折舊，企業(yè)所得稅和會計(jì)處理出現(xiàn)差異，所得稅與會計(jì)處理的差異為暫時(shí)性差異。公允價(jià)值模式下投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量會計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異應(yīng)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以調(diào)整。下面舉例說明。

　　例如，2011年1月1日上述企業(yè)將一幢寫字樓對外出租，該寫字樓的初始成本為500萬元，使用年限20年，預(yù)計(jì)凈殘值率為5%.該投資性房地產(chǎn)期末采用公允價(jià)值計(jì)量，2011年12月31日，經(jīng)復(fù)核，該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為520萬元。

　　(一)會計(jì)處理為，(1)2011年初將寫字樓對外出租時(shí)企業(yè)的賬務(wù)處理：借記：投資性房地產(chǎn)——成本5000000;貸記：固定資產(chǎn)5000000.(2)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對于采用公允價(jià)值計(jì)量模式的投資性房地產(chǎn)，平時(shí)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。2011年12月31日企業(yè)的賬務(wù)處理為，借記：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200000;貸記：公允價(jià)值變動(dòng)損益200000。

　　(二)企業(yè)所得稅處理及企業(yè)所得稅和會計(jì)差異調(diào)整。

　　企業(yè)所得稅法確認(rèn)寫字樓為固定資產(chǎn)。采用公允價(jià)值模式的會計(jì)處理在企業(yè)所得稅上不予確認(rèn)，企業(yè)所得稅法對企業(yè)出租建筑物的計(jì)量應(yīng)按照歷史成本確認(rèn)為計(jì)稅基礎(chǔ)，同時(shí)按照企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定計(jì)提的折舊部分允許在稅前扣除，企業(yè)所得稅和會計(jì)處理出現(xiàn)差異，差異的性質(zhì)為暫時(shí)性差異。

　　2011年企業(yè)所得稅稅前允許扣除的折舊為500×(1-5%)÷20=23.75(萬元)。

　　因此，在計(jì)算2011年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)所得稅對會計(jì)上寫字樓公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，通過當(dāng)期“公允價(jià)值變動(dòng)損益”會計(jì)科目的貸方結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期會計(jì)利潤的20萬元不予確認(rèn)，當(dāng)期應(yīng)作納稅調(diào)減處理，調(diào)減額為20萬元;另外企業(yè)所得稅對本例中投資性房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)，提取折舊23.75萬元，當(dāng)期應(yīng)作納稅調(diào)減處理，調(diào)減額為23.75萬元。此項(xiàng)業(yè)務(wù)合計(jì)納稅調(diào)減額為43.75萬元。