財(cái)政部が公布した「企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一投資」（以下、「投資準(zhǔn)則」と「連結(jié)財(cái)務(wù)諸表暫定規(guī)定」（以下、「暫定規(guī)定」という）は、企業(yè)投資の會(huì)計(jì)処理と企業(yè)グループ連結(jié)財(cái)務(wù)諸表の作成に規(guī)範(fàn)的な役割を果たしているが、「投資準(zhǔn)則」における株式投資差額処理は、「暫定規(guī)定」における連結(jié)価格差処理と一致しないため、會(huì)計(jì)処理に悪影響を與える。

一、持分投資の差額と合併の価格差が一致しない表現(xiàn)l.両者の意味は違っています。

「投資準(zhǔn)則」の規(guī)定：持分投資差額とは、持分法を用いて長(zhǎng)期投資を計(jì)算する場(chǎng)合、投資原価と被投資単位所有者持分の差額、すなわち持分投資差額＝投資原価－投資時(shí)に投資先所有者持分×投資持株比率の例をいう。

株式投資の差額は実質(zhì)的に二つの部分から構(gòu)成されています。一つは子會(huì)社の純資産の公正価値と帳簿価値との差額です。

親會(huì)社の子會(huì)社持分に対する投資項(xiàng)目の金額は、子會(huì)社の所有者持分のうち親會(huì)社が保有する持分と相殺した場(chǎng)合に発生した差額を、「合併価額差」プロジェクトとして長(zhǎng)期投資項(xiàng)目に単獨(dú)で反映していると規(guī)定しています。これは「投資準(zhǔn)則」の持分投資差額と同じ內(nèi)容です。

しかし、「暫定規(guī)定」では、長(zhǎng)期投資に対する內(nèi)部債権投資と買掛債の相殺時(shí)に発生した差額も連結(jié)価額差として処理することを規(guī)定しており、これは親會(huì)社の単獨(dú)財(cái)務(wù)諸表と連結(jié)財(cái)務(wù)諸表との比較可能性に影響を與えます。

両者は同時(shí)に償卻されていない。

「投資準(zhǔn)則」では、持分投資の差額は一定期間の平均償卻で損益に計(jì)上し、親會(huì)社の長(zhǎng)期持分投資の帳簿価額と子會(huì)社の純資産に占有される持分との差異は毎期ゼロになるまで減少すると規(guī)定しています。

「暫定規(guī)定」では、企業(yè)グループが連結(jié)財(cái)務(wù)諸表を作成する際に、連結(jié)価額差を償卻することを要求していません。それを一つの恒久的資産として長(zhǎng)期持分投資の中に表示します。

ある人は、現(xiàn)行の「投資準(zhǔn)則」の連結(jié)価額差は株式投資差額の償卻に従って年々減少し、その減額額は持分投資差額の毎年償卻額に等しいと考えています。だから、合併価格差もすでに償卻されました。

このような観點(diǎn)は正しくないです。理由は以下の2つがあります。株投資の差額の償卻は親會(huì)社単獨(dú)の報(bào)告書に反映されています。連結(jié)財(cái)務(wù)諸表を作成する時(shí)、親會(huì)社が子會(huì)社の長(zhǎng)期持分投資に対して布団會(huì)社の各資産、負(fù)債に取って代わられます。親會(huì)社の投資収益も布団會(huì)社の各収入、費(fèi)用に取って代わられます。

連結(jié)価額差の內(nèi)容を分析しても、連結(jié)価額差は永久に存在しないことが分かります。子會(huì)社の資産の消耗に伴い、負(fù)債の返済が減少します。

連結(jié)財(cái)務(wù)諸表において連結(jié)価額差を償卻しないと、連結(jié)価額差が借り手?jǐn)?shù)の場(chǎng)合、連結(jié)純利益を過大評(píng)価します。連結(jié)価額差が貸方數(shù)の場(chǎng)合、連結(jié)純利益を過小評(píng)価します。

_第二に、実務(wù)上の連結(jié)価額差は株式投資の差額の捌きで年々減少しています。これは我が國(guó)が連結(jié)財(cái)務(wù)諸表を作成する時(shí)に、合併闘爭(zhēng)の親會(huì)社の投資収益控除額を加算（減）しないで、持分投資の差額尼の金額を相殺して、子會(huì)社の純収益の中で、親會(huì)社の持分の売上高を占めるという錯(cuò)覚です。

このようなやり方は合併相殺処分をバランスよく記録することができますが、この時(shí)の連結(jié)財(cái)務(wù)諸表の投資収益は正しくありません。

統(tǒng)一合併の価格差と株式投資の差額の口徑。

持分法は連結(jié)財(cái)務(wù)諸表を作成する基礎(chǔ)であり、持分投資の差額と合併の価格差は一致していなければならない。

持分資産の相殺時(shí)に生じた差額と集団內(nèi)部債権債務(wù)の相殺時(shí)に生じた差額は、両者の性質(zhì)が異なる。

企業(yè)が持株権を購(gòu)入する際に発生する価格差は、將來の割當(dāng)超過収益を得るために支払われる原価であり、連結(jié)差動(dòng)示石連結(jié)貸借対照表として認(rèn)識(shí)されるべきであり、持株権を購(gòu)入した後に発生する債券と取得または損失は、連結(jié)損益計(jì)算書に影響するだけであり、連結(jié)資産債表に表示されるべきではなく、繰延費(fèi)用または繰延収入として、債券の償還に応じて償卻されるべきである。

したがって、連結(jié)価額差に企業(yè)集団內(nèi)部債権投資と買掛債権金額の相互相殺の差額が含まれない限り、合男価格差と持株投資差額の意味は一致していることができます。つまり、投資原価と被投資先所有者持分の享有の差額を指します。

一期ごとの償卻と合併の価格差。

連結(jié)財(cái)務(wù)諸表の中産塩を作成する合併価額差については、會(huì)計(jì)帳簿記録における株式投資差額と同様に、同一の償卻方法、期限と金額に基づき、連結(jié)財(cái)務(wù)諸表で逐次償卻し、連結(jié)財(cái)務(wù)諸表の「管理費(fèi)用」に計(jì)上しなければならない。

もちろんこれも一つの簡(jiǎn)略化されたやり方であり、未區(qū)分分子會(huì)社の資産、負(fù)債の公正価値と額面価値の差額と商譽(yù)は、いずれも商譽(yù)が一定の年限內(nèi)に均等に償卻されると見なされる。

なぜこのように処理するかというと、主に我が國(guó)の特定の會(huì)計(jì)環(huán)境を考慮します。

資産評(píng)価に必要な市場(chǎng)基盤が形成され、公正価値取得條件が成熟した場(chǎng)合、現(xiàn)行の國(guó)際通行の方法で子會(huì)社の資産負(fù)債を公正価値で合算する。

甲企業(yè)は年初に現(xiàn)金でl 000萬元で乙企業(yè)の純資産を購(gòu)入し、60%の株を取得し、日本の乙企業(yè)の所有者の権益は1000萬元で、その中の実収資本は600萬元で、資本金は150萬元で、利潤(rùn)は200萬元で、年初に分配されていない利潤(rùn)は50萬元で、乙企業(yè)は初めて純利益100萬元を?qū)g現(xiàn)し、15%の黒字を計(jì)上する。

甲乙企業(yè)間の年內(nèi)末に內(nèi)部取引が発生したと仮定すると、持分投資の差額、合併の価格差は10年に分けて償卻され、ある：_①甲企業(yè)會(huì)計(jì)処理：購(gòu)入日：借りる：長(zhǎng)期持分投資——乙企業(yè)（投資原価）600萬元、乙企業(yè)（持分投資差額）400萬元；貸付：銀行預(yù)金1000萬元。

年末：貸し：長(zhǎng)期持分投資60萬元、貸付：投資収益60萬元。

株式投資の償卻差額：貸し：投資収益は40萬元、貸付：長(zhǎng)期持分投資——乙企業(yè)（持分投資差額）は40萬元である。

資本金は乙企業(yè)600萬元で、資本は乙企業(yè)150萬元を積立して、黒字は215萬元で、年初に利益は乙企業(yè)50萬元を分配していないで、投資収益は甲企業(yè)20萬元で、少數(shù)株主損益は乙企業(yè)40萬元で、合併価格差は1600萬元を投資します。

管理費(fèi)用は40萬元、ローン：合併価格は40萬元の差があります。

上記の合併によって相殺された後、連結(jié)貸借対照表に反映される合併価額の差は360萬元で、前払した株式投資の差額と完全に一致している。

また、投資収益は株式投資の差額を差し引いた金額で相殺し、親會(huì)社の財(cái)務(wù)諸表の投資収益額と一致する。